Nuevo Escenario Respecto a los Informes de Auditoría de Cuentas. Importantes Novedades. | Pascual López

Nuevo Escenario Respecto a los Informes de Auditoría de Cuentas. Importantes Novedades.

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Hola a todos:

A continuación, intentaré coadyuvar en la medida de lo posible, ante el nuevo escenario que se nos plantea; preocupante en mi opinión y al que se tendrán que adaptar tanto clientes como auditores, asumiendo el cambio y siendo innovadores en el cumplimiento de los requerimientos.

La Unión Europea publicó el 27 de mayo de 2014 la Directiva (revisada) 2006/43/CE y el Reglamento 537/2014, de reforma del marco legal en la UE de la auditoría de cuentas, con el objetivo de mejorar la calidad de la auditoría y ofrecer un nuevo marco para la independencia del auditor, reforzando el gobierno corporativo.

Uno de los aspectos modificados por esta regulación es el formato y contenido del informe de auditoría, así como la exigencia de nuevos requerimientos para las EIP (entidades de interés público), encaminados a reforzar la interacción de los auditores con los responsables de gobierno de las sociedades y aquellos agentes involucrados en la supervisión de la información financiera.

La Unión Europea, viene a introducir nuevos requisitos, en línea con los planteados por el Consejo de Normas Internacionales de Auditoría y Aseguramiento (IAASB) “organismo dependiente de la Federación Internacional de Contadores (IFAC)”, que resultan aplicables a todos los Estados Miembros de la Unión Europea, a partir del 17 de junio de 2016, existiendo como podemos observar, un periodo transitorio de dos años, pudiendo los Estados miembros anticipar su aplicación.

Con fecha 15 de enero de 2015 el Consejo de Normas Internacionales de Auditoría y Aseguramiento (IAASB), organismo encargado de emitir las NIA, hizo público un documento relativo a nuevos requerimientos para los informes de auditoría.

En este documento, se revisa la estructura y contenido de los informes de auditoría, sin que suponga variar el alcance de una auditoría de cuentas anuales, al objeto de hacer más patente el valor del trabajo realizado, a la vez que se modifica su contenido, para que pueda dar respuesta a importantes demandas de los usuarios de los mismos, proporcionando información más relevante, comprensible y transparente.

A partir de las cuentas anuales de los ejercicios cerrados con posterioridad al 17 de junio de 2016 se vuelven a introducir nuevos cambios en el informe de auditoría, consecuencia de la nueva Ley de Auditoría (Ley 22/2015) y la entrada en vigor de la normativa de la Unión Europea (Directiva 2014/56/UE y Reglamento 537/2014).

Curiosamente, el legislador español, a través de la Ley 22/2015, de 20 de julio, de Auditoría de Cuentas (LAC), ha introducido una serie de obligaciones que van a resultar de aplicación a todos los informes de auditoría, las cuales estaban orientadas por la normativa comunitaria para que resultasen de aplicación solo a las EIP (entidades de interés público).

La Ley 22/2015, de 20 de julio, de Auditoría de Cuentas (LAC), concretamente en su artículo 5.c) regula el contenido del informe en los siguientes términos:

Explicación de que la auditoría se ha planificado y ejecutado con el fin de obtener una seguridad razonable de que las cuentas anuales están libres de incorrecciones materiales, incluidas las derivadas del fraude. 

Asimismo, se describirán los riesgos considerados más significativos de la existencia de incorrecciones materiales, incluidas las debidas a fraude, un resumen de las respuestas del auditor a dichos riesgos, y en su caso, de las observaciones esenciales derivadas de los mencionados riesgos”.

Por tanto, a la vista del nuevo escenario, tenemos que comenzar a preparar los trabajos, a los clientes y nuestros papeles de trabajo, para lo que a partir del año que viene vamos a tener que empezar a ejecutar.

Es muy importante, que en los trabajos de auditoría que estamos cerrando este año, se dejen adecuadamente documentados, algunos aspectos que vamos a ver a lo largo de este post, porque van a tener unas consecuencias directas en la apertura del ejercicio 2017, que tendremos que someter ya a la nueva estructura y contenido de los informes de auditoría.

Es decir, que muchas de las cuestiones que nos van a afectar al trabajo de auditoría del año 2018, deberíamos ya dejarlas perfectamente cerradas e identificadas en los papeles de trabajo de este año 2017 y además tendríamos que hacer un trabajo importante, como es el de concienciar a nuestros clientes, de que estos cambios van a ser cambios muy importantes y que deben de ser conocedores de que muchos de los escenarios que nos estamos planteando este año, los vamos a resolver con nuestro informe de auditoría del presente año 2017, pero que si la empresa no cambia determinados procedimientos, van a tener un efecto directo en el informe de auditoría del año 2018.

Por tanto, debemos plantearle a los clientes, la necesidad, primero de conocer que esto es una normativa que en España resulta de aplicación para todos los trabajos de auditoría y que existen aspectos muy sustantivos, que el auditor se va a ver obligado a trasladar en su informe de auditoría.

Quiere esto decir, que no debemos de esperar al año 2018, sino que ya tenemos que plantear muchas cuestiones en los papeles de trabajo de este año 2017, pues van a tener un efecto directo para el ejercicio próximo, os pongo un simple ejemplo:

La carta de manifestaciones, con la nueva estructura de informe de auditoría, es una bomba. ¿por qué digo esto? por la sencilla razón de que todo lo que aparezca en dicha carta que sea fuera del estándar, significa que para el auditor existen componentes de riesgo. Si en la carta de manifestaciones, estoy incorporando aspectos no estándar, yo ya estoy asumiendo como auditor, que hay determinados riesgos, siendo estos riesgos, factores clave, que debo de tener en cuenta cuando comience el trabajo de auditoría del año próximo.

Cuando en 2018 nos pongamos a efectuar la primera evaluación de riesgos, ¿dónde nos vamos a fijar? Pues en la carta de manifestaciones del año 2017, que será uno de los indicadores que nos servirán de base, para empezar a plantear el escenario de riesgos que propugnan los requerimientos de las NIA-ES y la nueva serie 7 con el nuevo enfoque de informes de auditoría.

En resumen, debemos sentar correctamente las bases este año 2017, para intentar mitigar al máximo posible, todos los componentes de riesgo que nos vamos a plantear el año próximo 2018, proviniendo una parte importante de los riesgos, de las evidencias y resultados de los ejercicios anteriores.

Yo soy partidario, de que los papeles de trabajo, tienen que contener la información mínima, necesaria y suficiente, para documentar las evidencias.

Hasta ahora, nos veníamos encontrando cómodos, cuando incorporábamos muchas cuestiones en los papeles de trabajo, pues nos daban cierta seguridad. Como el escenario de la auditoría es ahora un escenario de riesgos, quiere decir, que todos aquellos componentes, factores y/o elementos que consten en los papeles de trabajo que son componentes de riesgo, van a tener que evaluarse dentro de nuestros papeles de trabajo del año siguiente.

La estructura de informes, como comentaré más adelante, cambia radicalmente, pues volvemos a una estructura subjetiva.

Esto es como un péndulo, pasamos de una estructura subjetiva a una normalizada (la que teníamos hasta ahora) y ahora volvemos a la estructura subjetiva.

Ahora, va a primar la subjetividad del auditor en una parte importante del contenido del informe, como es la identificación de aquellos riesgos que se consideran significativos para el auditor. La identificación de estos riesgos, va a suponer, incorporar una fuerte dosis de subjetividad en el informe.

¿Y esto qué significa? que nos vamos a encontrar otra vez, en una situación de bastante indefensión con el cliente, pues nos va en muchos casos, a intentar presionar, para no incorporar ciertos aspectos en el informe de auditoría.

En consecuencia, este escenario que yo vislumbro a partir de ya, es un escenario en el que tenemos que ir sensibilizando al cliente de cuál es el problema al que nos vamos a enfrentar próximamente.

Recordar que un informe de auditoría con esta nueva estructura, se lleva un día completo de trabajo, como mínimo, pues nada más que la redacción y preparación del informe requiere bastantes más horas que las que hasta ahora veníamos empleando. Primero deberemos trasladarle al cliente los aspectos importantes, posteriormente tendremos que discutirlos, consensuarlos y finalmente tendremos que elaborar el informe.

Con esta nueva estructura de informes, según las NIA-ES, la inexistencia de riesgos, va a ser una excepcionalidad, pues lo normal es que en todas las empresas existan riesgos, siendo la inexistencia de estos, algo anómalo, pues ¿hay alguna empresa donde no existan riesgos?

Esto quiere decir, que un informe donde no se identifiquen riesgos, va a ser un informe muy excepcional, no pudiéndonos ir a un planteamiento de informes donde no identifiquemos riesgos.

También las NIA-ES nos dicen, que no es muy normal que los riesgos sean recurrentes de un año a otro, huyendo de los párrafos estándar.

Cabe señalar, que la Ley de Auditoría viene a propugnar que, en los informes con este nuevo formato, no deben de utilizarse tecnicismos y deben de incluir vocabulario fácilmente entendible por el usuario de los estados financieros.

Fijémonos en la situación que se nos plantea. Las cuentas anuales, deben ser entendibles por una persona que tenga conocimientos sobre estados contables, debiendo estar las cuentas anuales elaboradas utilizando criterios o tecnicismos fácilmente entendibles por cualquier persona que tenga conocimientos de información financiera, sin embargo, en relación al nuevo informe de auditoría, la Ley de Auditoría nos invita a huir de los tecnicismos, debiendo utilizar vocabulario fácilmente entendible por cualquiera, sea entendedor o no.

Además de la carta de manifestaciones, tal y como he indicado anteriormente, deberíamos de tener atada otra cuestión importante de cara al año que viene, en concreto, las deficiencias de control interno, documento obligatorio que hay que emitir en todos los trabajos de auditoría, tanto en sentido positivo como negativo, pues este documento, nos va a identificar componentes de riesgo importantes, ya que cualquier deficiencia de control interno que pongamos de manifiesto, significa, que empezmos el ejercicio con componentes de riesgo ya identificados y esto siempre en auditorías recurrentes, nos llevará a partir de estas evidencias.

Luego, en una auditoría recurrente, en el año 2018, partiremos de lo que concluimos en el año anterior, de los papeles de trabajo que teníamos en 2017 y tendremos que ver cómo vamos tratar en 2018, lo que ya identificamos como componentes de riesgo en el ejercicio anterior, por tanto, es importante dejar todo muy bien atado ante este nuevo escenario.

Recordar, que, con el nuevo enfoque, la auditoría es un proceso continuo y a estos componentes de riesgo identificados en el ejercicio anterior y trasladados al ejercicio siguiente, les tendremos que hacer un seguimiento y ver en su caso, como se han resuelto.

Los procedimientos que aplicamos en el año anterior, nos van a servir como base, para seguir montando nuestro trabajo de auditoría. Por ejemplo, los procedimientos de control interno, de los que tanto nos hablan las NIA-ES, me llevan a hacer la siguiente reflexión:

¿Estamos nosotros realmente haciendo trabajo de control interno? ¿Estamos evaluando los procedimientos de control interno en los clientes? ¿Tenemos querencia aún al enfoque sustantivo de detalle, porque nos sentimos más cómodos que con el enfoque de control interno?

Pues bien, si estamos teniendo querencia aún al enfoque sustantivo de detalle, porque nos movemos más cómodos, debemos saber, que el procedimiento de control interno con este enfoque, es básico y necesario, debiendo planificar en años sucesivos, las pruebas alternativas de control, con la finalidad de intentar identificar y optimizar los riesgos que nosotros tengamos en el cliente, partiendo de una idea y es que, debemos de hacerle ver al cliente, que si no tiene unos mínimos procedimientos, tenemos un problema, porque ahí hay un componente de riesgo, pero además, el hecho de describir en un informe de auditoría, que hay componentes de riesgo, que no supongan una salvedad, para el auditor, deriva en un riesgo importantísimo.

Ser componente de riesgo y no salvedad, significa, que hemos podido concluir satisfactoriamente y hemos resuelto satisfactoriamente en nuestros papeles, mediante procedimientos de auditoría, que ese problema que hemos identificado, no afecta a los estados financieros en su conjunto.

Me explico: nosotros en la carta de deficiencias de control interno, trasladábamos un problema de control, pero le dábamos respuesta mediante enfoques sustantivos de detalle. Cuando ahora en el informe de auditoría tengamos que poner que hay un riesgo importante, estamos asumiendo, que ese riesgo importante lo hemos resuelto, puesto que, si no estuviese resuelto, no sería un riesgo, sino una salvedad.

Por tanto, si tenemos un riesgo y no una salvedad, estamos asumiendo que hemos podido concluir satisfactoriamente sobre ese riesgo identificado, pero que hemos podido mitigar ese riesgo mediante procedimientos de auditoría.

¿Y si un control interno no funciona, o no está bien diseñado? Las propias NIA-ES nos dicen que hay procedimientos que no es posible concluir mediante pruebas sustantivas de detalle, ejemplo:

Si hay un problema importante de trazabilidad de compras, ¿cómo se va a suplir mediante pruebas sustantivas de detalle? Es complicado poder concluir ante una inexistencia de un procedimiento de control, es decir, si estamos identificando que tenemos una limitación al alcance, ¿cómo vamos a suplir que tenemos una limitación al alcance con pruebas sustantivas de detalle, si lo primero que estamos diciendo es que no podemos obtener evidencia? Jamás una limitación al alcance se puede suplir mediante prueba sustantiva de detalle, porque lo que se está planteando con una limitación al alcance es que no podemos obtener evidencia y si no podemos obtener evidencia, ¿cómo vamos a decir que vamos a obtener evidencia mediante prueba sustantiva de detalle? Esto es totalmente absurdo.

Y ante una incertidumbre, ¿cómo la vamos a suplir mediante un procedimiento de detalle? imposible, no se podría suplir en mi opinión.

En definitiva, si tenemos problemas en los procedimientos de control, no podemos luego decir que vamos a solucionar estos problemas mediante un enfoque sustantivo de detalle, pues este enfoque va encaminado a obtener unas evidencias distintas a las que se obtienen cuando queremos suplir una limitación o queremos suplir una incertidumbre.

Otra cuestión fundamental de cara al nuevo informe de auditoría a tener en cuenta, es que, en mi opinión, los papeles de trabajo no deben de contener ajustes y reclasificaciones propuestos y aceptados por el cliente y aunque parezca atrevido lo vengo a justificar con el siguiente ejemplo:

Imaginemos que yo tengo unos papeles de trabajo y en ellos le he propuesto al cliente un ajuste por amortizaciones y el ajuste por deterioro de créditos comerciales, admitiendo el cliente ambos ajustes.

Pues bien, si el cliente admite esto y está en los papeles de trabajo, estando incorporado con posterioridad a las cuentas anuales, ¿de dónde ha salido el cálculo de las amortizaciones y del deterioro de créditos comerciales?

Pues ha salido de los papeles de trabajo del auditor. ¿El auditor ha colaborado de manera directa en la obtención de documentos o saldos importantes a efectos de los estados contables? pues sí. ¿Hay un problema de independencia? pues en mi opinión, tremendo.

Me explico, la empresa me da un cálculo de amortizaciones, yo lo reviso y corrijo porque el cálculo que me ha dado la empresa está mal.  Este es un planteamiento y otro bien distinto al que me vengo a referir, es que se tengan unos papeles de trabajo abiertos sin amortizaciones (me los da el cliente sin amortizaciones) y lo que haya luego en las cuentas anuales sea justamente la amortización calculada por el auditor en sus papeles de trabajo, así que atención, pues en multitud de ocasiones los papeles de trabajo no se abren a partir de las cuentas anuales.

Tras dar esta pincelada, simplemente remarcar lo que ya empecé diciendo y es que la Unión Europea cuando planteó este escenario, solo pensaba en entidades de interés público y solo a ellas las obliga a cumplir con los nuevos requerimientos, mientras que el legislador español ha hecho caso omiso al planteamiento de la Unión Europea, siendo el único legislador en la Unión Europea, que ha incorporado a todos los informes de auditoría esta normativa.

En mi opinión, este modelo no está pensado para empresas que nos dan las cuentas anuales el día 20 de junio, sino solo para 35 empresas que son las del IBEX.

Recordar también que la expresión riesgo de fraude aparece en el informe de auditoría en multitud de ocasiones. El riesgo de fraude, significa coloquialmente hablando, la posibilidad de que los estados contables puedan ser modificados fácilmente. Si, por ejemplo, se hace el cálculo de las amortizaciones a final de año y se hace mediante un mecanismo totalmente extracontable, ¿existe posibilidad de que el resultado sea fácilmente modificable en cuentas anuales por este apunte? pues sí, todo lo que sean intervenciones manuales no automatizadas, no sistemáticas sino puntuales, significa que estamos ante componentes de riesgo.

Por esto las NIA-ES nos invitan a revisar los últimos apuntes contables a final de año, porque si estos son el cálculo de la amortización, el cálculo del deterioro, la contabilización de provisiones, etc., y estos últimos apuntes son los que hacen determinar el resultado final del ejercicio, esta contabilidad tendría un riesgo de fraude altísimo, al ser fácilmente modificable el resultado. Es fundamental identificar el proceso contable de la empresa y ver lo que hace la empresa a final de año.

Por tanto, ¿Qué pasa cuando no disponemos de amortización mensual o cuando lo que tenemos es un ajuste por existencias iniciales y finales y no tenemos las variaciones intermensuales de existencias? pues sencillo, que la prueba analítica no tiene potencia y si esta prueba no tiene potencia, nuestro enfoque de auditoría no puede centrarse en procedimientos analíticos, porque esta prueba no da evidencia de auditoría.  Esto nos supone, que tenemos que hacer un enfoque distinto, primero porque este proceso sistemático no se está haciendo (analizar riesgo de fraude) y ver como mitigamos ese posible riesgo de fraude. ¿Tenemos que montar unas pruebas de auditoría para ver porqué esto no se hace y que riesgo de fraude tenemos y posibles vías para mitigar dicho fraude? Si, mientras que, si la empresa lo estuviese haciendo correctamente, directamente podríamos obviar esta prueba.

Como podemos observar, todo esto está pensado, confiando en que las empresas tienen una buena trazabilidad de sus procesos contables, distando esto considerablemente de lo que en realidad nos encontramos.

Recordar, que lo que ha ocurrido durante todo el año, lo tenemos en la cuenta de pérdidas y ganancias y en relación a este estado contable, tenemos un problema y es el problema de integridad.

¿Cómo auditamos integridad de pérdidas y ganancias, no la existencia de los saldos del activo? ¿Cómo podemos tener seguridad de integridad, si no tenemos unos mínimos procedimientos contables que aseguren la trazabilidad del proceso? Este es el principal problema, en mi opinión esto es lo más difícil, pues el riesgo de fraude, desde el momento en que vemos que los procesos son manuales, no sistemáticos, o procesos puntuales no periódicos, lo podemos identificar fácilmente.

Jamás yo emitiría un informe de auditoría sin salvedades, con una empresa que no disponga de inventario permanente, lo digo de entrada, pues nunca tendría seguridad de integridad, aunque auditara el 100% del inventario a 31 de diciembre, ya que, en este caso, tendría seguridad de existencia al haber efectuado recuento, pero no de integridad.

En definitiva, una empresa que sea auditada con este enfoque de riesgos, necesariamente tiene que tener diseñados unos procedimientos administrativos y contables, que estén funcionando durante todo el año, pues de lo contrario, hay un componente de riesgo de fraude importante, que luego tendremos que ver como lo mitigamos, pero partimos desde el origen de que ya tenemos un componente de riesgo a considerar y a evaluar.

Quiere decir, por tanto, que cuando arrancamos el año, todos estos aspectos se deben de tener en consideración y en mi opinión, la existencia en los papeles de trabajo de ajustes incorporados y aceptados por el cliente, son componentes de riesgo, pues si están aceptados por el cliente, yo soy partidario de que no consten en los papeles de trabajo, puesto que estamos focalizando sobre indicadores de componentes de riesgo.

Hasta ahora, en la carta de manifestaciones, se vienen incluyendo también los ajustes menores, se tienen que incorporar obligatoriamente, porque el cliente tiene que ser conocedor de las discrepancias no significativas que no afectan a la opinión. Pues bien, cuando arrancamos los papeles de trabajo otra vez y volvemos a la carta de manifestaciones, vemos estos ajustes que sin duda son indicadores de componentes de riesgo, otra cosa bien distinta, es como evaluarlos.

Recordar, que cuando hablamos de ajustes, nosotros tenemos tres escenarios distintos de ajustes:

- Ajustes triviales.

- Ajustes individualmente no significativos, pero que tengo que evaluar el efecto acumulado de todos ellos.

- Ajustes individualmente significativos.

En relación a los ajustes triviales, lo primero que deberíamos de hacer es concluir en el propio papel de trabajo, que es trivial, directamente no existe en la cédula de ajustes, ningún ajuste trivial. Como auditores, debemos de identificar y definir cuáles son los ajustes triviales, cuál es el criterio de materialidad para ajustes triviales, cuáles son los del efecto acumulativo y cuáles son los materialmente significativos.

En nuestros papeles de trabajo, tenemos que dejar claramente identificado en nuestra planificación, que entendemos por ajustes triviales y todo lo que sean ajustes triviales, no se incorporan.

A la hora de evaluar el riesgo, no tenemos que tener en cuenta los aspectos cuantitativos, pues el riesgo por definición es la posibilidad de que pueda haber una diferencia, independientemente de su cuantía.

Fijaros la importancia que tiene, con este enfoque, un documento que solo nos servía para estar cómodos, como era la carta de manifestaciones y ahora se convierte en un componente capital, por el que yo identifico donde se concentran los riesgos importantes, que o bien están en la opinión (limitaciones al alcance que se describen en carta de manifestaciones y luego van a la opinión) o bien no van a la opinión, pero sin embargo sí que “nos manifiesta” el órgano de administración, debiendo de ir firmada esta carta por el responsable del funcionamiento operativo de la empresa (jefe de administración, director financiero o director ejecutivo) y por el representante del órgano de administración.

Aunque aún no estamos en disposición del nuevo reglamento de auditoría, este nunca puede contravenir lo preceptuado en el artículo 5.C de la Ley 22/2015 de auditoría de cuentas. Reglamentariamente no se puede eximir a determinadas empresas de los nuevos requerimientos propugnados por la Ley de auditoría, pues solo a través de un cambio legislativo sería posible esto.

El libro verde de la Unión Europea en el año 2010, decía que había un problema de expectativas, pues el público espera del trabajo de auditor, algo realmente distinto a lo que se le daba en el informe de auditoría. La Unión Europea, se planteó, dentro del libro verde, varias cuestiones, entre ellas, una importante, que era la simplificación de la actividad auditora para pequeñas y medianas firmas de auditoría y aplicación de las NIA a todo el ámbito europeo.

La aplicación de las NIA a todo el ámbito europeo se ha conseguido y la simplificación de la actividad de auditoría para pequeñas y medianas firmas, en el resto de los países europeos sí que se ha establecido una normativa, sin embargo, en cuanto a los informes de auditoría, el legislador español, no ha aplicado este criterio y ha adoptado el criterio de normalización de los informes de auditoría y cuestiones importantes que estaban contempladas en el escenario de la Unión Europea solamente para las entidades de interés público, se han incorporado en nuestra normativa.

Otro problema también importante que preocupaba a la Unión Europea, era el relacionado con la independencia de los auditores y la familiaridad. Hubo un momento, en el que se llegó a plantear la posibilidad de obligar a la existencia de la coauditoría, en aras a evitar este problema, al igual que ocurre por ejemplo en Francia, donde es obligatoria la coauditoría para cuentas consolidadas.

A nivel de Unión Europea se planteó este escenario, pero al final se desistió, porque esto suponía encarecer el trabajo que se iba a repercutir directamente a los clientes, obligando al auditor a implementar unos sistemas de control de calidad internos, soportados directamente por el auditor y con estos sistemas, garantizar que al menos un revisor externo a la empresa con carácter general, o una persona perteneciente a la firma pero que no se dedique a la ejecución del trabajo, pudiera revisar y pudiera concluir satisfactoriamente sobre la bondad de los procedimientos aplicados por el auditor.

Como ya mencioné al inicio del post, en el año 2015, el Consejo de Normas Internacionales de Auditoría (IAASB), organismo encargado de emitir las NIAS, hizo público un documento relativo a los nuevos requerimientos para los informes de auditoría. Como consecuencia de que se modifica la estructura de los nuevos informes de auditoría, en este documento lo que se hace, es que se revisa la estructura y contenido de los informes, sin que se modifique el alcance de la auditoría, haciendo más patente el valor del trabajo realizado, es decir, lo que aparece en los papeles de trabajo, que no quede aquí únicamente, sino que pueda plasmarse también en el informe de auditoría.

A partir del año 2015, se publican los nuevos informes de auditoría, siendo los principales cambios que se señalan en el citado documento para todos los informes de auditoría, los siguientes:

- La opinión se sitúa al principio del informe.

- Se revisa la responsabilidad de los administradores y de los auditores.

- Debemos hacer una descripción del trabajo realizado con respecto a la denominada “otra información”, en concreto el contenido se modifica en el ámbito del informe de gestión.

- Para los informes de las empresas cotizadas, las NIA establecían una descripción de las KAM (cuestiones clave de auditoría). En este caso, en relación con los riesgos significativos, había necesidad de identificar y describir las KAM establecidas por el IAASB en el informe, en línea con la necesidad de describir los riesgos considerados más significativos de existencia de incorrecciones importantes materiales, incluida la debida a fraude, así como la respuesta del auditor a dichos riesgos y en su caso, de las observaciones derivadas de dichos riesgos para las sociedades cotizadas y las entidades de interés público que ha establecido la Unión Europea en la nueva regulación.

Lo que hace la Unión Europea, es incorporar el enfoque de las nuevas NIA y este enfoque lo incorpora, solo para las cotizadas y también para las entidades de interés público, viniendo a agregar el Reglamento de la Unión Europea, otros requerimientos adicionales.

El legislador español, para las cuentas anuales de los ejercicios iniciados a partir del 18 de junio de 2016, vuelve a introducir nuevos cambios, como consecuencia de la nueva Directiva que se incorpora a través de la Ley de Auditoría.

Por tanto, aspectos importantes, pues decimos que la auditoría la hemos planificado y ejecutado, con una seguridad de que las cuentas anuales están libres de incorrecciones materiales, incluidas las derivadas del fraude. Tendremos que revisar como hemos calculado la materialidad, como hemos evaluado el riesgo de incorrección material y como lo hemos repartido para cada una de las áreas o componentes de auditoría que hemos revisado.

En definitiva, evaluaremos el riesgo de incorrección material para cada componente, para cada área, haremos una evaluación de riesgo de fraude y efectuaremos procedimientos de auditoría específicos sobre evaluación de los posibles riesgos de fraude.

Es necesario como podemos observar, evaluar los procesos contables de la empresa, cuáles son los procesos de generación de apuntes contables de la empresa, si se hacen de manera sistemática o no, pues todo esto es un componente de riesgo de fraude que necesariamente tendremos que evaluar en nuestro trabajo de auditoría.

Ya no solo me vale que me faciliten un balance, pues con un balance no podemos ejecutar ahora este enfoque de auditoría, ya que necesitamos ver cuál ha sido el proceso contable con el que se ha llegado a ese balance y tenemos que analizar la información extracontable y ver como se ha volcado en contabilidad, para ver si hay riesgo de fraude en el paso de la información extracontable a la contable.

En conclusión, una auditoría no puede partir del balance de sumas y saldos o balance de situación y cuenta de pérdidas y ganancias, pues esta información es insuficiente.

Vuelvo a reiterarme en que los riesgos significativos, son aquellos que he podido concluir satisfactoriamente, que no afectan a la opinión de auditoría, caso contrario irían al informe como salvedad.

En los papeles de trabajo, tiene que constar, cuál ha sido la respuesta del auditor a estos riesgos y en su caso, que aspectos o consideraciones importantes, podrían surgir de estos riesgos. Esto es obligatorio para todos los auditores y para todos los informes de auditoría.

En mi opinión, en relación a los riesgos significativos, para cada aspecto o cuestión tendrían que aparecer 2 bloques:

1.- Identificación del riesgo.

2.- Respuesta del auditor al riesgo. Como se ha mitigado el riesgo y que procedimientos de auditoría hemos aplicado para que esto no nos suponga ninguna salvedad y podamos concluir satisfactoriamente.

Visto esto, me gustaría entrar de lleno en las NIA-ES dentro del bloque de la comunicación del auditor y los informes, que tendremos que tener en consideración.

La primera de ellas, la NIA-ES 260 de comunicación a los responsables de gobierno, que vengo a remarcar, hay que hacerla siempre, en todas las condiciones, sean auditorías de entidades de interés público, o sea una auditoría que no sea de entidad de interés público, pues tendremos que notificarle al órgano de administración de la empresa, los aspectos significativos antes y durante la ejecución del trabajo, así como el resultado final.

Después, nos encontramos con la NIA-ES 265 de deficiencias de control interno, ya comentada, a la que tendremos que prestar especial cuidado, sobre todo, cuando incorporamos consideraciones subjetivas que pueden en un momento dado, generar alguna interpretación de que nosotros estamos directamente diseminando esos procedimientos y puede entrar en colusión con la necesaria independencia.

A continuación, nos encontramos con la NIA-ES 700 modificada (por Resolución del ICAC de julio de 2016 – BOICAC 106) de opinión, la NIA-ES 701 de KAM (cuestiones clave de auditoría) de la que ahora daré algunas pinceladas, la NIA-ES 705 de opinión modificada (opinión con salvedades), la NIA-ES 706 de párrafos de énfasis (su tratamiento), la NIA-ES 710 de información comparativa y, por último, la NIA-ES 720 de otra información a los estados financieros.

Tenemos que tener muy claro, que enfoque de NIA es un enfoque basado en el riesgo y nuestro trabajo de auditoría, se fundamenta en la evaluación del riesgo, por tanto, todo nuestro enfoque de auditoría, va encaminado a plantear la auditoría bajo un escenario de riesgos, si no hay riesgo trabajo menos y si hay riesgo trabajo más.

Para plantear cualquier auditoría, lo primero que tenemos que hacer, es una evaluación de la empresa, de sus características, de lo que es el negocio, el riesgo que hay dentro de la empresa y a que se dedica la empresa. Posteriormente, a partir de este conocimiento de la empresa y de su negocio (tiene que plasmarse siempre en la fase de planificación de cualquier trabajo), debemos de tener presente un aspecto muy importante, pues las propias NIA-ES nos dicen que cuando estamos auditando pequeñas empresas, el proceso de planificación puede consistir solo en hacer un seguimiento de los riesgos identificados en la auditoría del ejercicio anterior. Significa esto, que el proceso de planificación de evaluación de riesgos, no tiene que ser en auditorías recurrentes, un trabajo que requiera mucho tiempo, pues puede consistir en identificar donde están los factores de riesgo del año anterior y hacer un seguimiento de esos factores de riesgo a efectos de planificación.

En auditorías recurrentes, es capital, que la auditoría no sean compartimentos estancos, es una continuidad, luego lo visto en ejercicios anteriores, los riesgos identificados, se tienen que actualizar.

Por ejemplo, ¿Cuáles serían los documentos base, los documentos necesarios, para hacer una planificación de trabajo? en mi opinión, serían:

1º.- La carta de manifestaciones del año anterior.

2º.- Resumen de ajustes, reclasificaciones y cuestiones que aparecen en los papeles de trabajo como aspectos de interés.

3º.- La carta de deficiencias de control interno o las deficiencias de control interno que yo he evaluado.

4º.- Es importante, tener información sobre el impuesto sobre sociedades, porque aquí hay información que nosotros no tenemos en contabilidad, pero se trata de información valiosa (ejemplo: administradores, operaciones con sociedades vinculadas, participaciones en instrumentos de patrimonio de otras compañías, etc).

5º.- Las salvedades contempladas en el informe de auditoría del año pasado, pues todas ellas, suponen por definición, que estas áreas, son áreas de riesgo máximo este año. (ejemplo: si tengo una salvedad por morosidad en el ejercicio anterior, este año el área de clientes es un área de riesgo de auditoría alto). Independientemente del riesgo inherente, del riesgo de negocio y del control interno, el riesgo de auditoría en esta área sería alto por definición, al venir con una salvedad del año anterior.

Luego, ya establecemos una escala de riesgos desde el momento inicial, si hay salvedades, riesgo alto, si no hay salvedades pero he detectado problemas, riesgo medio y si no he detectado ningún problema serían áreas de riesgo bajo.

Una vez hecha toda esta evaluación, tendríamos que efectuar una revisión de los riesgos que pueden provocar una imagen distorsionada de los estados financieros, pudiendo venir por riesgo de saldos (los saldos son incorrectos), porque las transacciones estén incorrectas (ciclos de operaciones incorrectos) o porque la información revelada en los estados financieros no sea correcta o sea incompleta (Ejemplo: en memoria se revela el contenido mínimo, pero no el suficiente), por tanto, además de tener en cuenta lo anterior, debería de tener en cuenta también estos riesgos que se pudieran dar.

Ejemplo: ¿Qué pasa en compañías donde hay un problema de existencias de ciclo largo? Pues que las existencias de ciclo largo se recogen en el activo corriente, distorsionándose el fondo de maniobra, presentando un fondo de maniobra mejor que el que realmente tiene la empresa. ¿Dónde se informa de esta circunstancia? En ningún sitio. ¿Es una información necesaria para mostrar la imagen fiel? pues sí.

Posteriormente, ya estaríamos en condiciones, de montar nuestra estrategia global de auditoría la cual deberá de materializarse en un plan de auditoría y a partir de aquí, ya decimos como vamos a obtener evidencia, es decir, cuál es nuestra programación del trabajo de auditoría a efectuar.

Tenemos que tener presente, que, en cualquier trabajo de auditoría, para poder evaluar los riesgos y para poder llegar a la emisión del informe de auditoría, el proceso de evaluación de riesgos según las NIA-ES, nos dice que es fundamental para hacer esta evaluación de riesgos, aparte de ver en qué condiciones está la auditoría, cuál es la responsabilidad del auditor y cuál es el objetivo del trabajo que vamos a plantear, conocer la empresa, conocer su entorno y hacer una revisión preliminar analítica de la empresa.

Ejemplo:  Si yo conozco que la empresa no contabiliza a final de cada mes la variación de existencias, ¿para qué nos sirve un análisis intermensual de márgenes? pues para nada. Luego, esta revisión preliminar analítica nos va a servir para saber que parte de los procedimientos me van a ser de utilidad y que parte no. A partir de aquí, sería necesario ver el control interno, conocer el procedimiento (ya lo probaremos más adelante) y definir los procedimientos de control, identificar y ver si puedo hacer una evaluación y un diseño de auditoría fundamentado en los controles internos.

Todo esto sería la fase de evaluación de riesgos, que se hace en la parte preliminar, en la parte de planificación y si de aquí se detectan problemas, o se solucionan (se intentan mitigar o corregir), o si estos no se pueden corregir o vemos que tenemos deficiencias, este hecho puede suponer un componente de riesgo importante de auditoría, que deberíamos de evaluar.

Con esta evaluación de riesgos, teniendo en cuenta las condiciones de la auditoría y teniendo en cuenta el trabajo realizado, si se trata de auditoría recurrente, a partir de este momento, ya tendríamos que montar cual va a ser nuestra estrategia global de auditoría, para lo cual, tendríamos que tener en cuenta la importancia relativa.

Con la importancia relativa, debemos tener muy presente, que cuando vamos a definir nuestro trabajo de auditoría, es muy importante, que la materialidad que nosotros fijemos, sea lo más alta posible, pues luego ya tendremos nosotros factores, que nos van a permitir ir considerando la materialidad, pero si partimos de una materialidad muy baja, lo que vamos a hacer es trabajar mucho más sin necesidad, puesto que si nuestro enfoque es un enfoque de riesgo, vamos a trabajar más en las áreas donde haya mucho riesgo y en las áreas donde haya menos riesgo, vamos a trabajar menos.

Como esto lo estamos haciendo en la fase de planificación y estamos trabajando a interino y evaluando los riesgos, debo señalar que, en interino, uno de los problemas más importantes, es definir la materialidad de unos estados financieros que aún no están terminados.

En estos supuestos, yo propongo tomar la materialidad a partir de la auditoría del año anterior y desde aquí comenzar a planificar, para posteriormente en la fase final, pasar a revisar la materialidad.

Por tanto, definiremos la materialidad, a partir de aquí, montaremos la planificación, ya habremos identificado en nuestro plan de auditoría las áreas de riesgo, montaremos la ejecución de la auditoría, para posteriormente hacer las pruebas de control y la evaluación analítica, teniendo presente una cuestión y es que, cuando luego ejecutemos y montemos las pruebas de control interno, si los resultados nos dan que los controles que tiene implementados la empresa, no son adecuados, nos vamos a encontrar con un problema de difícil solución mediante pruebas sustantivas de detalle, porque si el control interno se fundamenta en identificar y evaluar cuales son los controles clave de auditoría, si lo que estamos es probando estos controles clave y están fallando, difícilmente podemos orientar nuestro trabajo, pues lo que tenemos aquí es un componente de riesgo significativo, que tendremos que tratar en las conclusiones como una salvedad, tal y como he comentado anteriormente, al fallar estos controles clave.

Bien, aquí se plantean varias cuestiones, ¿Cuándo y cómo diseñar el tamaño de las muestras en la prueba de control, cuando estamos trabajando a interino? Por ejemplo, si estamos trabajando a interino hasta septiembre y montamos una prueba de control a septiembre, ¿Qué pasaría con octubre, noviembre y diciembre?

Pues tendríamos varias opciones:

1.- Hacemos una prueba hasta septiembre y luego octubre, noviembre y diciembre, cuando luego llegue el mes de enero, ampliamos la prueba de control e incorporamos estos tres últimos meses, o evaluamos y vemos el procedimiento en estos tres últimos meses y analizamos si ha seguido funcionando tal y como lo evaluamos a septiembre.

2.- Determinamos el universo de la prueba de control, seleccionamos la población y obtendremos ítems generados a través de una tabla de números aleatorios, algunos de los cuales estarán comprendidos en los tres últimos meses, pero como todavía no han ocurrido, cuando ocurran, ya los probaremos. De esta manera, montamos la prueba de control a interino, pero no la terminamos hasta el final, con la finalidad exclusiva de trabajar lo menos posible.

El enfoque de riesgo, depende del riesgo inherente y del riesgo de control y a partir de estos, obtendremos el riesgo de incorrección material, que no es ni más ni menos, que la materialidad de cada área o componente. Significa esto, que en un área donde haya menos controles hay más riesgo y por tanto tendríamos una materialidad más baja y al contrario si aumentan el número de controles.

De la significatividad de cada componente, surgen los riesgos significativos al inicio del trabajo, mas los riesgos significativos que surjan una vez ejecutado el trabajo. Luego de partida, vamos a saber que hay una serie de riesgos significativos que son candidatos, que vienen heredados.

Si todo esto, lo tenemos bien hecho este año, cuando el año que viene tengamos que plantear la auditoría sobre la base del enfoque recurrente, todo esto nos va a resultar mucho más fácil y operativo.

El riesgo de detección, depende de que el auditor diseñe mal su enfoque o sus pruebas de auditoría o que haga unos procesos de extrapolación de errores detectados o ajustes, que no sean correctos.

Con todo esto, de acuerdo con la NIA-ES 320, tenemos que tener presente que el riesgo de la empresa depende del riesgo inherente y el riesgo de control, que es el que define el riesgo de incorrección material, mas luego, el riesgo de detección, que puede ser como consecuencia de que los procedimientos no sean los adecuados (riesgo ajeno al muestreo) o riesgo de muestreo (los tamaños de la población auditada no son los correctos). Puede tratarse de un riesgo de eficacia, al ser menor el error que obtenemos del que realmente existe (evaluar efecto sobre la población no auditada; extrapolación de errores detectados), o de un riesgo de eficiencia, cuando concluimos que el error es mayor al que realmente existe (identificamos un problema que en realidad no es tal problema).

De todo ello, va a surgir lo que denominamos error tolerable o nivel de precisión que va a ser muy importante a la hora de montar mi procedimiento de auditoría.

A continuación, detallaré las etapas, del enfoque actual de obtención de evidencia de auditoría:

- Conocimiento de la entidad.

- Evaluación del control interno.

- Definición de la estrategia global de auditoría y del plan de auditoría.

- Realización de las pruebas de control interno.

- Verificación de si mi enfoque de auditoría es el correcto.

- Ejecución de las pruebas sustantivas, tanto pruebas analíticas sustantivas como pruebas sustantivas de detalle.

De esta conclusión, tendríamos que ver si hay algún problema en cuanto al control interno, o si esto requeriría definir otra vez la estrategia global de auditoría o el plan de auditoría.

Este proceso como podemos comprobar, es un proceso sistemático y recurrente que tendremos que ir evaluando en todo momento.

Recordar nuevamente, en línea con lo que nos plantea la Ley de Auditoría, que tendremos que evaluar el riesgo y una vez evaluado el riesgo, tendremos que reseñar la respuesta del auditor a los riesgos evaluados.

En el nuevo informe de auditoría cuando nosotros pongamos riesgos significativos, tendremos que decir cuál es la evaluación del riesgo y cuál es la respuesta del auditor a dicho riesgo, es decir, como hemos mitigado dichos riesgos, para llegar a la conclusión de que no nos afectan a la opinión de auditoría.

En cuanto a lo que es propiamente la estructura del informe de auditoría con todos los componentes de riesgo descritos anteriormente, simplemente señalar, que, si tenemos bien estructurada nuestra planificación y los resultados de la misma trasladarlos al informe, no debe de ser complicado.

Hasta ahora, la estructura y contenido de los informes de auditoría para las cuentas anuales de los ejercicios iniciados con anterioridad al 17 de junio de 2016 era la siguiente:

-  Título.

-  Destinatario.

-   I.- Informe sobre las cuentas anuales

a)   Párrafo introductorio.

b)   Responsabilidad de la dirección en relación con los EEFF.

c)   Responsabilidad del auditor.

d)   Opinión del auditor.

e)   Párrafo de énfasis

  • Incertidumbre sobre empresa en funcionamiento.

-   II.- Otras Responsabilidades de información

a)   Informe de gestión

  • Firma del auditor.
  • Fecha del informe de auditoría (no es posible doble fecha).
  • Dirección del auditor.

Señalar, que los tipos de opiniones conforme a la NIA-ES 700 y 705 pueden ser:

- Opinión no modificada

- Opinión modificada, cuando los EEFF no están libres de incorrección material o no se ha podido obtener evidencia suficiente, viniendo a clasificarse de la siguiente forma:

  • Con salvedades (incorrecciones materiales y no generalizadas).
  • Desfavorable o adversa (incorrecciones materiales y generalizadas).
  • Denegada o abstención de opinión.

Importante, para dar una opinión desfavorable o adversa, es necesario que haya incorrecciones que sean importantes y además generalizadas. ¿Qué entendemos por generalizadas? se entiende por generalizadas, cuando las masas patrimoniales más importantes del balance, estén contaminadas.

Si el problema está concentrado en una determinada masa patrimonial, por ejemplo, en el activo corriente, aunque tengamos problema en existencias, en clientes, en deudores y en activos financieros a corto plazo, esto se entiende que no es generalizado.

La idea de generalización, es que los estados contables en su conjunto, no reflejan la realidad, al estar las principales masas del balance, contaminadas.

Si tenemos un problema y este está centrado en una única masa patrimonial, aunque puedan verse afectadas distintas partidas de esa masa patrimonial, no se entiende que es generalizado el problema al estar focalizado en una única masa patrimonial.

Os recuerdo que siempre que se exprese una opinión denegada, el título del informe de auditoría no dice “hemos auditado las cuentas anuales…” sino que dice “hemos sido nombrados para auditar…”, puesto que, al denegarse opinión, no hemos auditado.

En los informes que venimos preparando, en fundamentos de la opinión, la jerarquía de las salvedades no está definida y con la estructura del nuevo informe de auditoría, tampoco aparece ninguna regulación de cuál es la jerarquía de las salvedades, no obstante, el instituto de censores jurados de cuentas de España, recomienda que la estructura de las salvedades sea la siguiente:

-  En primer lugar, los errores o incumplimientos del marco normativo de información financiera.

-  En segundo lugar, problemas de información comparativa.

-  En tercer lugar, limitaciones al alcance.

¿Por qué recomienda esta estructura el ICJCE? Pues se recomienda y yo lo comparto al 100% porque en los modelos de informes con salvedades, observaréis que, en la redacción de las salvedades, se dice: “excepto por los efectos o los posibles efectos…” luego si estoy diciendo esto, los que se mencionan como “los efectos” que es lo primero que se señala, son los incumplimientos del marco normativo de información financiera.

En cuanto al párrafo de énfasis con la estructura que venimos utilizando hasta ahora, recordar que todo lo que aparezca como párrafo de énfasis tiene que estar contemplado en la memoria.

Mi opinión particular, es que los párrafos de énfasis no se utilicen y que solo se utilicen los párrafos de énfasis preceptivos. Si la información está adecuadamente revelada en la memoria, no tenemos obligación de incluirlos en el informe de auditoría. Recordar, que los párrafos obligatorios son los siguientes:

- En caso de que exista una incertidumbre descrita adecuadamente en la memoria en relación a la continuidad de la empresa (NIA-ES 570.19).

- Resulta también de carácter obligatorio la incorporación de un párrafo de énfasis (o un párrafo sobre otras cuestiones, como alternativo a este) en el informe de auditoría, en el caso que se modifiquen los estados financieros con posterioridad a su publicación, debiendo indicarse de forma explícita la nota de la memoria donde se recogen las razones de esta modificación (NIA-ES 560.16).

Justifico mi opinión, pues el revisor de control de calidad, lo primero que hace es revisar la documentación que justifica el párrafo de énfasis. Si entra en los papeles de trabajo y ve lo que hay, puede ocurrir, que se nos haya escapado alguna cuestión y tengamos un problema. Si pongo una alarma en el informe, posteriormente me van a revisar la documentación que justifica esta alarma.

Cuestión importante, si la fecha de nuestro informe de auditoría, no es la fecha normal, estando contemplada la fecha además en la carta de encargo, debemos de tener evidencia en nuestros papeles, de que hemos pedido a los administradores los estados contables para hacer nuestro trabajo de auditoría. En el caso de que llegue el mes de abril o de mayo y no hayan puesto a nuestra disposición las cuentas anuales, sería necesario, que nosotros les notificáramos el incumplimiento y que, como consecuencia de ello, puede ser, que la entrega del informe de auditoría se dilate en el tiempo.

En relación al párrafo de otras cuestiones, simplemente recordar que es obligatorio, para los supuestos en los que en ejercicios anteriores la empresa no se auditó, estando obligada a auditarse y obligatorio para los supuestos en los que los estados financieros del año anterior, fueron auditados por un auditor predecesor, indicándose esta cuestión y el tipo de opinión que este expresó y si se trata de una opinión modificada, las razones que motivaron dicha opinión.

También es obligatorio este párrafo, si existieran diferencias de opinión entre la que debía de emitirse este año respecto a la emitida en los estados financieros comparativos del ejercicio anterior (diferencias por comparabilidad de la información).

A continuación, paso a detallar la estructura y contenido de los nuevos informes de auditoría para las cuentas anuales de los ejercicios iniciados con posterioridad al 17 de junio de 2016, para tener una comparativa perfecta con la estructura y contenido de los informes anteriores:

-  Título.

-  Destinatario.

-   I.- Informe sobre las cuentas anuales

a)   Opinión.

b)   Fundamento de la opinión

  • Manifestación expresa de independencia.

c)   Incertidumbre material relacionada con la empresa en funcionamiento (NIA-ES 570).

d)   Riesgos más significativos / Cuestiones clave de la auditoría (para EIP) (NIA-ES 701)

e)   Párrafo de énfasis (NIA-ES 706)

f)    Párrafo de otras cuestiones (NIA-ES 706).

g)   Otra información: informe de gestión (LAC ; NIA-ES 720)

  • Concordancia con las CCAA.
  • Correcto contenido y presentación.

h)   Responsabilidad de los administradores.

i)     Responsabilidades del auditor (también puede ir con anexo).

-   II.- Informe sobre otros requerimientos legales y reglamentarios (preceptivo para EIP) (art.10 RUE).

a)   Informe adicional para la comisión de auditoría.

b)   Periodo de contratación.

c)    Servicios prestados.

  • Firma del auditor y nº ROAC
  • Fecha del informe de auditoría
  • Dirección del auditor o sociedad auditoría y nº ROAC sociedad.

Uno de los aspectos más importantes y novedosos, son lo que se denomina, riesgo más significativo o las KAM (cuestiones clave de auditoría). Según la NIA-ES 701, tanto para los riesgos más significativos como para las KAM, el procedimiento que tiene que seguir el auditor, es el siguiente:

- Tenemos aquellos asuntos o cuestiones que consideramos de especial atención y que tenemos que analizar y una vez analizados, los incorporamos y comunicamos a los responsables de gobierno de la entidad, todas estas cuestiones que hemos identificado.

- Una vez, que nos han dado la respuesta, los vamos a tamizar y vamos a ver cuáles consideramos los más relevantes y una vez hecho esto, obtenemos los riesgos más significativos.

- Todo lo que vaya al informe de auditoría, previamente, ha tenido que ser comunicado a los responsables de gobierno de la entidad y en papeles de trabajo, tiene que constar que hemos hecho una identificación y hemos justificado porqué son riesgos significativos desde el punto de vista de auditoría.

Los responsables de gobierno de la entidad, tal y como aparece en la NIA-ES 260 en el punto 1 de la guía de aplicación, tenemos que pensar que se dividen en dos grupos: por un lado, personas con responsabilidades en la supervisión de la dirección de la empresa (propietario, gerente u órgano de dirección efectiva de la sociedad) y por otro lado, el órgano de administración (el consejo).

Ambos grupos, sin no son coincidentes, conforman lo que son los responsables de gobierno de la entidad y debemos de informarles de todos estos aspectos.

¿Qué son las KAM? voy a intentar resumir y aclarar, qué diferencia hay entre lo que son las KAM y lo que son los riesgos más significativos.

En primer lugar, decir al respecto, que los auditores que no sean de entidades de interés público (EIP) solo deben prestar atención al apartado a) de la NIA-ES 701 que es el relativo a los riesgos más significativos.

Según la NIA-ES 701.a, el auditor determinará entre las cuestiones clave, las áreas de mayor riesgo valorado de incorrección material (RIM) o los riesgos significativos identificados (RSI) de conformidad con la NIA-ES 315 (identificación RIM mediante conocimiento de la entidad y su entorno). Este sería el apartado obligatorio para todos los informes de auditoría.

¿Qué cuestiones, son también cuestiones clave y no son riesgos significativos? en este caso, serían los juicios significativos del auditor en relación con las áreas de los estados financieros, que han requerido juicios significativos de la dirección, incluyendo las estimaciones contables para las que se ha identificado un grado elevado de incertidumbre en la estimación y el efecto en la auditoría de los hechos o transacciones significativos que han tenido lugar durante el periodo.

Ejemplo 1: hacemos una valoración y estimación de un riesgo o de una provisión, o una estimación de un deterioro y esto está soportado en la contabilidad a partir de un juicio o criterio que está haciendo la dirección de una empresa.

Esto entraría dentro de este apartado si auditamos entidades de interés público. Si no auditamos entidades de interés público y hemos concluido que está bien hecho lo anterior y no tenemos ningún problema de auditoría, en principio no tendríamos que describir en nuestro informe como riesgos significativos, esas estimaciones contables que están fundamentadas en juicios que la dirección ha realizado.

Ejemplo 2: Tenemos una empresa del sector de automoción y garantiza a sus clientes 7 años de cobertura ante cualquier eventualidad. Necesariamente, esta empresa, necesita hacer unas estimaciones, una provisión por garantías que tiene que cubrir. Si esta provisión, es un importe considerable y estamos hablando de un riesgo material, ¿Debería el auditor de una entidad de interés público en su informe de auditoría, identificar como riesgo significativo los criterios que se han aplicado? la respuesta es sí. ¿Y una empresa que no sea de interés público, debe considerarlo como riesgo más significativo? La respuesta es no, si he concluido satisfactoriamente sobre que esta provisión por garantías está correctamente evaluada, no teniendo obligación en mi informe de auditoría, de incorporar nada sobre estas cuestiones que están sometidas a un juicio que la dirección ha estimado sobre estas garantías.

Por tanto, todos aquellos criterios que están basados en juicios de la dirección que son estimaciones, si se trata de una entidad de interés público, es obligación incorporarlos al informe de auditoría, mientras que si yo estoy auditando una empresa que no es de interés público, no tendría obligación de describir estas cuestiones, puesto que no forman parte de los riesgos más significativos, esta es la principal diferencia.

Al final, la traducción, es que nosotros tenemos que evaluar cuales son las áreas de mayor riesgo o cuales son los riesgos que yo he identificado y estos serían exclusivamente, los aspectos que yo debería de señalar como riesgos más significativos en nuestro informe de auditoría.

Los riesgos significativos que propugna la NIA-ES 315 en sus puntos 28 y 29 son:

- El riesgo de fraude: tipos de transacciones, saldos de cuentas e información a revelar en los EEFF.

- El control interno y los controles relevantes.

- Transacciones significativas.

- Complejidad de las transacciones.

- Información financiera con alto grado de subjetividad.

- Cambios en principios y criterios contables.

- Operaciones con empresas vinculadas.

- Transacciones significativas realizadas fuera del curso normal de los negocios.

Recordar que según la NIA-ES 260, el auditor, deberá comunicar por escrito a los encargados de gobierno de la entidad, los hallazgos significativos identificados, si a juicio profesional del auditor, la comunicación verbal no resultara adecuada. Esto es importante, a efectos de papeles de trabajo, pues la comunicación verbal esta en las NIA-ES contemplada.

Las comunicaciones escritas, no precisan incluir todos los asuntos que surjan durante el curso de la auditoría.

La carta de manifestaciones, también puede resultar apropiada como medio de comunicación con los RGE (responsables de gobierno de la entidad).

La carta de encargo, o la carta de actualización a la carta de encargo (muy recomendable) puede ser una forma muy apropiada de comunicarse igualmente, con los responsables de gobierno de la entidad.

Si se deniega opinión, se le prohíbe al auditor comunicar las cuestiones clave. Igual que si se incluye alguna salvedad, estas son excluyentes respecto a los riesgos más significativos, pues no puede aparecer una salvedad y luego que aparezca un riesgo significativo del mismo origen o naturaleza de esa salvedad.

La NIA-ES 701 en su aplicativo 11, además nos indica que no es necesario actualizar las cuestiones clave del periodo anterior.  Solo tenemos obligación de actualizar las salvedades, puesto que las salvedades, tenemos también que ver cuál es el efecto que tienen sobre las cifras comparativas del ejercicio anterior, pero no las cuestiones clave.

También nos dice esta NIA-ES, que las áreas en las que la dirección aplica juicios significativos, aquellas en las que se recogen transacciones significativas inusuales, o aquellas en las que se identifican riesgos de fraude por elusión de los controles, a menudo se pueden identificar como áreas de riesgos significativos, las cuales requieren una atención especial. Yo personalmente, no acabo de ver esto, pues en mi opinión, un riesgo de fraude por elusión de los controles, por definición, es una salvedad.

En mi opinión, si hay un riesgo de fraude por elusión de los controles, salvo que yo por procedimiento alternativo pudiera suplirlo o mitigarlo, esto en la mayoría de los casos con carácter general, va a suponer una limitación al alcance y por tanto, nunca podría ser un riesgo significativo.

La NIA-ES 315 revisada, indica que la revisión de la valoración del riesgo, puede variar en el transcurso de la auditoría, es decir, que se trata de un proceso dinámico a medida que se obtiene evidencia adicional, por lo que será necesaria una reevaluación de los procedimientos de auditoría planificados.

Ejemplo: Creemos que el proceso que tiene la empresa implementado en cuanto al control de las existencias, es un proceso bueno y montamos una prueba de control interno sobre los controles que hay en existencias.

Cuando efectuamos la prueba sobre estos controles, empezamos a identificar que hay aspectos que no están adecuadamente controlados, o identificamos que, en un determinado periodo, el control no ha estado funcionando.

Desde este momento, tenemos que modificar nuestro enfoque de auditoría, pues significa que donde creíamos que el control interno era muy bueno, desde el instante que ha dejado de estar funcionando, tenemos que ponerlo en cuarentena.

Esto supone, que tenemos que revaluar el enfoque de riesgo por las pruebas de control y tenemos que rediseñar un nuevo enfoque de planificación de la auditoría.

Si con este nuevo enfoque de planificación de la auditoría, concluimos satisfactoriamente, podríamos en este caso, estar hablando de que este es un riesgo significativo, identificando cual es el riesgo y cuál ha sido la respuesta del auditor a dicho riesgo.

Hace algunas semanas me encontré con una inmobiliaria auditada, donde aparecían existencias de lento movimiento. Con estas existencias de lento movimiento, ¿Tendríamos un riesgo significativo, a pesar de que la empresa haya deteriorado y haya corregido el valor de los activos? ¿Tendría esto que ir como riesgo significativo en el nuevo informe de auditoría? en mi opinión, sí.

Por tanto, tendríamos que identificar que hay un riesgo significativo y tendríamos que indicar lo que hemos hecho para concluir satisfactoriamente que las existencias están correctamente valoradas y que no tienen ningún problema.

Si el auditor, determina que no existen cuestiones clave, incluirá una afirmación en este sentido en esta sección del informe. Hay que decir expresamente que no hay riesgos significativos.

El artículo 5.6 de la Ley de Auditoría, establece la necesidad de emitir un informe de auditoría en un lenguaje claro y sin ambigüedades, tal y como ya he comentado a lo largo de este post.

La salvedad por su propia naturaleza es una KAM, si bien esta va a ser tratada en el informe en el apartado específico de salvedades “fundamentos de la opinión con salvedades”.

Nuevamente remarco, que en el epígrafe de cuestiones clave de auditoría solo se describirán aquellas que no afecten a la opinión, ni aparezcan descritas en párrafos específicos del informe, para que no aparezcan dos veces detalladas.

A continuación, mostraré algunos ejemplos comparativos de opinión con salvedades conforme a la NIA-ES 700 Revisada:

-  Lo primero que se observa, es que el título cambia y pasa a denominarse “informe de auditoría de cuenta anuales emitido por un auditor independiente”.

-  Posteriormente, en el apartado I indicaría “informe sobre las cuentas anuales” siendo este título obligatorio para entidades de interés público. En las entidades de interés público podemos observar el apartado I y el apartado II. Como las que no son de interés público solo tienen el apartado I, este título no sería obligatorio.

-  Lo primero que detallaría en el párrafo anterior, ahora sería la opinión. Dentro de la opinión en el caso que vamos a ver con salvedades, si digo: “en nuestra opinión, excepto por los efectos de la cuestión descrita…..” yo ya sé que esta salvedad debe de tratarse de un incumplimiento del marco normativo de información financiera, puesto que de lo contrario, se diría: “en nuestra opinión, excepto por los posibles efectos de la cuestión descrita….”

-  Posteriormente, detallaría los “fundamentos de la opinión con salvedades” donde debería: 1.- Describir la salvedad por incumplimiento de la información financiera. 2. Descripción de la actividad por comparabilidad de la información del ejercicio anterior. 3.- Descripción de la limitación al alcance.

-  A continuación, una vez que se describe, dentro del apartado “fundamentos de la opinión con salvedades”, debo decir:

“Hemos llevado a cabo nuestra auditoría de conformidad con la normativa reguladora de la auditoría de cuentas vigente en España. Nuestras responsabilidades de acuerdo con dichas normas se describen más adelante en la sección responsabilidades del auditor en relación con la auditoría de cuentas anuales de nuestro informe.

Somos independientes de la sociedad de conformidad con los requerimientos de ética, incluidos los de independencia, que son aplicables a nuestra auditoría de las cuentas anuales en España según lo exigido por la normativa reguladora de la actividad de auditoría de cuentas. En este sentido, no hemos prestado servicios distintos a los de la auditoría de cuentas ni han concurrido situaciones o circunstancias que, de acuerdo con lo establecido en la citada normativa reguladora, hayan afectado a la necesaria independencia de modo que se haya visto comprometida. (Atención, si prestamos otros servicios complementarios a la auditoría, tendríamos que indicarlos aquí).

Consideramos que la evidencia de auditoría que hemos obtenido, proporciona una base suficiente y adecuada para nuestra opinión con salvedades”.

-  Seguidamente vamos a ver los ejemplos de los distintos fundamentos de la opinión con salvedades:

Ejemplo de limitación al alcance por incumplimiento del marco normativo de información financiera:

“1. Como se describe en la nota X de la memoria, no se ha registrado amortización alguna en las cuentas anuales, lo que constituye un incumplimiento del marco normativo de información financiera que resulta de aplicación. Este es el resultado de una decisión tomada por la dirección al comienzo del ejercicio anterior y motivó nuestra opinión de auditoría con salvedades sobre las cuentas anuales relativas a dicho ejercicio.

Sobre la base de un método de amortización lineal y una tasa anual del 5% para edificios y del 20% para equipos, las pérdidas del ejercicio deben incrementarse en XXX y ZZZ en 2014 y 2013, las reservas deben reducirse en XXX en 2014 y ZZZ en 2013, el resultado del ejercicio antes de impuestos del estado de flujos de efectivo correspondiente a la actividad operativa debería disminuirse en XXX en 2014 y ZZZ en 2013 y los ajustes al resultado por amortizaciones del estado de flujos de efectivo correspondiente a la actividad operativa deberían verse incrementados en XXX en 2014 y ZZZ en 2013 (párrafo adaptado de la NIA-ES 710; ej. 1)”. 

Este párrafo está adaptado, porque la NIA 710 no habla ni del EFE ni del ECPN y debe hablarse de ambos, pues en estos estados contables el problema de las amortizaciones, también se ve afectado.

Por tanto, en mi opinión, mientras tengamos que hacer el estado de flujos de efectivo por el método indirecto, y el estado de cambios en el patrimonio neto, es obligatorio hacer referencia a estos estados contables, que también se encuentran contaminados.

En las NIA no se habla del EFE, pues no hay que hacer ajustes al resultado, al calcularse por el método directo, ya que no supone movimiento de entrada y salida de tesorería, pero como en España el EFE se calcula por el método indirecto, hay que hacer los ajustes correspondientes al resultado.

Ejemplo de limitación al alcance por un problema de información comparativa:

“2. Debido a que fuimos nombrados auditores de la sociedad ABC, S.A. durante 2013, no pudimos presenciar el recuento físico de las existencias al cierre del ejercicio 2013, ni tampoco de las existencias al inicio del ejercicio, no pudiendo satisfacernos, además, por procedimientos alternativos, ni de los saldos de existencias que aparecen reflejados en balance ni de las variaciones de existencias que refleja la cuenta de pérdidas y ganancias. Teniendo en cuenta estas circunstancias, no ha sido posible determinar si hubiese sido necesario realizar ajustes en el resultado de las operaciones, así como tampoco en las reservas iniciales correspondientes al ejercicio 2013. Nuestra opinión de auditoría sobre las cuentas anuales del ejercicio terminado a 31 de diciembre de 2013, consecuentemente, fue una opinión con salvedades. Nuestra opinión sobre las cuentas anuales del periodo actual también es una opinión con salvedades debido al posible efecto de este hecho sobre la comparabilidad entre los datos del periodo actual y los del anterior (NIA-ES 710 ej. 3)”. (se entiende que el auditor si ha podido aplicar procedimientos de control interno en relación con la manifestación de integridad en el ejercicio 2014).

Ejemplo de limitación al alcance por un problema de control interno:

“3. En relación con los saldos y transacciones relativos al ciclo de proveedores/compras/tesorería que refleja los registros contables de la entidad, los procedimientos de control interno implementados, no nos han permitido obtener evidencia adecuada y suficiente acerca de su razonabilidad e integridad. Esta circunstancia ya se puso de manifiesto en la opinión de auditoría del ejercicio anterior. Como resultado de estos hechos no hemos podido determinar los ajustes que podrían haber sido necesarios en las existencias y cuentas a pagar registradas, o no registradas, en el balance, en los elementos integrantes de la cuenta de pérdidas y ganancias, en el estado de cambios en el patrimonio neto y en el estado de flujos de efectivo (párrafo adaptado al ejemplo de la NIA-ES 705. Ej.5)”

-  A continuación, vamos a ver un ejemplo de incertidumbre material relacionada con la empresa en funcionamiento:

“Llamamos la atención sobre la nota X de las cuentas anuales, en la que se indica que la sociedad ha incurrido en pérdidas netas de ZZZ € durante el ejercicio terminado el 31 de diciembre de 20X1, por lo que, a esta fecha, el pasivo corriente de la sociedad excedía a sus activos totales en YYY €. Estos hechos, junto con otras cuestiones expuestas en la nota X, son indicativas de la existencia de una incertidumbre material que puede generar dudas significativas sobre la capacidad de la sociedad para continuar como empresa en funcionamiento. Nuestra opinión no ha sido modificada en relación con esta cuestión (párrafo adaptado al apartado A21 de la NIA-ES 570)”.

-   Seguidamente, vamos a ver varios ejemplos de riesgos más significativos o aspectos más relevantes de auditoría:

“Los aspectos más relevantes de la auditoria son aquellos que, según nuestro juicio profesional, han sido considerados como los riesgos de incorrección material más significativos en nuestra auditoría de las cuentas anuales del periodo actual. Estos riesgos han sido tratados en el contexto de nuestra auditoria de las cuentas anuales en su conjunto, y en la formación de nuestra opinión sobre éstos, y no expresamos una opinión por separado sobre estos riesgos.

         (Descripción de conformidad con la NIA-ES 701 de):

- Los riesgos considerados más significativos de la existencia de incorrecciones materiales, incluidas las debidas al fraude,

- Un resumen de las respuestas del auditor a dichos riesgos y

- En su caso, las observaciones esenciales derivadas de los mencionados riesgos

Excepto por la cuestión descrita en la sección “fundamento de la opinión con salvedades”, hemos determinado que no existen otros riesgos más significativos considerados en la auditoría que se deban de comunicar en nuestro informe.”        

-  A continuación, analizaremos algunos riesgos más significativos o aspectos más relevantes de auditoría plasmados en informes de auditoría de compañías radicadas en otros países de la UE como Reino Unido y Holanda, donde ya viene siendo preceptiva esta cuestión:

Ejemplo 1:

I. Informe sobre las cuentas anuales

d)  Riesgos más significativos o aspectos más relevantes de la auditoría

1. Riesgo en relación con el deterioro de valor de inmovilizado material

el riesgo

Los niveles significativos de inmovilizado material mantenido por el Grupo que incluye activos en más de 1.600 establecimientos suponen la existencia de numerosas unidades generadoras de efectivo (es decir, “tiendas”) que, de manera independiente, exponen al grupo a un riesgo de que el valor en libros del inmovilizado material no se recupere en su totalidad ya sea mediante la actividad futura o mediante el valor obtenido en la enajenación o disposición por otra vía.

Adicionalmente, tras el deterioro de valor de 4 mill GBP registrado en 2013 y la decisión anunciada en el ejercicio en curso de cerrar las secciones de panadería de los locales, lo que se ha visto contrarrestado por una mejora significativa en los resultados del grupo en 2014, existe un riesgo mayor de que se produzcan deterioros de valor adicionales en algunas tiendas mientras que, en otras, es posible que se reviertan deterioros de valor anteriormente registrados. Esto incluye el riesgo de que los activos obsoletos – por ejemplo, terrenos y edificios que son excedentarios-, incluyan hipótesis sobre el importe recuperable que pueden haber cambiado con el tiempo, ya que las intenciones cambian y se dispone de más información.

Determinar el nivel de deterioro del valor y cualquier reversión del deterioro del valor implica prever y descontar flujos de efectivo futuros y estimar los importes recuperables que son inherentemente inciertos.

Respuesta del auditor

Nuestros procedimientos de auditoría consistieron, entre otros, en la consideración del riesgo de deterioro del valor asociado a los siguientes tipos distintos de activos:

Con respecto a las tiendas que continúan operando, evaluamos y cuestionamos de forma crítica el modelo de deterioro del valor del grupo. Se consideraron las previsiones de los flujos de efectivos descontados de manera individual para cada tienda y si dichas previsiones respaldaban el valor en libros de los activos correspondientes, así como la necesidad de revertir algún deterioro de valor registrado en ejercicios anteriores. Evaluamos las previsiones de flujos de efectivo comparando los resultados históricos de esas tiendas con los presupuestos del Grupo. Evaluamos la idoneidad de la tasa de descuento y la comparamos con las utilizadas por otras entidades minoristas nacionales. Efectuamos un análisis de sensibilidad de las tasas de descuento y de las previsiones de flujos de efectivo y consideramos el impacto en el deterioro de valor registrado.

Con respecto a deterioros de valor de activos concretos de inmovilizado material, evaluamos de forma crítica la identificación, por parte del Grupo, de los activos obsoletos y evaluamos de forma crítica si estos activos tenían un valor recuperable o un uso futuro de la actividad de la entidad, y, para hacerlo, recurrimos a nuestros conocimientos del Grupo y a la experiencia previa adquirida.

Con respecto a los terrenos y edificios en propiedad que han sido identificados como excedentarios y con los que no se negocia, consideramos si el valor en libros de los terrenos y los edificios era apropiado tomando como referencia indicadores de mercado como valoraciones de terceros y ofertas de compra recibidas. Se consideró si el valor de los activos se había deteriorado o si deberían revertirse deterioros de valor contabilizados en ejercicios anteriores.

También consideramos la idoneidad de la información revelada por el Grupo sobre el grado de estimación que implica determinar el importe del deterioro del valor y la sensibilidad con respecto a las hipótesis clave.

Ejemplo 2:

I. Informe sobre las cuentas anuales

d) Riesgos más significativos o aspectos más relevantes de la auditoría

1.   Riesgo en relación con el devengo de royalties

el riesgo

El grupo paga royalties directamente a artistas/productores por el uso de contenidos. Los términos contractuales de estos acuerdos son de diversa naturaleza y complejidad.

Los sistemas de tecnologías de la información, solo pueden abarcar parte del proceso, siendo necesario un componente manual significativo para calcular los royalties devengados registrados por el Grupo. En general, el proceso es complejo, aunque resulta fundamental para las operaciones del Grupo.

El volumen y la variedad de los contratos que se interpretan y contabilizan, junto con la naturaleza manual del proceso, aumentan el riesgo de error.

Respuesta del auditor

Entre otros procedimientos, comprobamos los controles relativos al registro de los costes y la aprobación de los pagos de royalties.

A partir de los cálculos facilitados hicimos el cálculo de nuevo, de una muestra de royalties anuales del Grupo, contrastando los datos clave con los contratos y los datos del sistema.

Asimismo, aplicamos procedimientos analíticos comparando los costes de los royalties, como un porcentaje de los ingresos, con los presupuestos y los datos de ejercicios anteriores, teniendo en cuenta los cambios de los que teníamos conocimiento.

Bien, aquí lo que nosotros estamos describiendo, es el procedimiento de auditoría que nosotros hemos aplicado, para llegar a la conclusión de que el devengo de los royalties está correctamente reconocido en los estados contables.

-  A continuación, vamos a ver un ejemplo en relación al apartado “otra información” del nuevo informe de auditoría que comprende el informe de gestión:

Ejemplo: 

I. Informe sobre las cuentas anuales

e) Otra información

“la otra información comprende el informe de gestión del ejercicio 20X1 y 20X0 cuya formulación es responsabilidad de los administradores de la sociedad, y no forman parte integrante de las cuentas anuales. 

Nuestra opinión de auditoría sobre las cuentas anuales no cubre la otra información. Nuestra responsabilidad sobre la otra información, de conformidad con lo exigido por la normativa reguladora de la actividad de auditoría de cuentas, consiste en evaluar e informar sobre la concordancia de la otra información con las cuentas anuales, a partir del conocimiento de la entidad obtenido en la realización de la auditoría de las citadas cuentas y sin incluir información distinta de la obtenida como evidencia durante la misma.

Asimismo, nuestra responsabilidad con respecto al informe de gestión consiste en evaluar e informar de si su contenido y presentación son conformes a la normativa que resulta de aplicación. (como sabemos existen cinco aspectos que es necesario que se informen de manera expresa tanto en sentido positivo como negativo en el informe de gestión, tales como: 1.- evolución de la sociedad y situación de los negocios; 2.- evolución previsible; 3.- autocartera; 4.- investigación y desarrollo y 5.- acontecimientos posteriores al cierre de ejercicio. Luego tendremos que comprobar que esos cinco componentes están adecuadamente revelados y sobre ellos se hace referencia de manera expresa). Si, basándonos en el trabajo que hemos realizado, concluimos que existen incorrecciones materiales, estamos obligados a informar de ello.

Sobre la base del trabajo realizado, según lo descrito en el párrafo anterior, la información que contiene el informe de gestión concuerda con la de las cuentas anuales del ejercicio 20X1 y su contenido y presentación son conforme a la normativa que resulta de aplicación.

Como se describe en la sección fundamento de la opinión con salvedades, no hemos podido obtener evidencia de auditoría suficiente y adecuada sobre el importe registrado de la inversión de ABC en XYZ a 31 de diciembre de 20X1, ni sobre la participación de ABC en el resultado neto de XYZ correspondiente al ejercicio. En consecuencia, no hemos podido alcanzar una conclusión sobre si existe una incorrección material en el informe de gestión consolidado en relación con esta cuestión”.

-  Seguidamente, vamos a ver un ejemplo en relación a la responsabilidad de los administradores en relación con las cuentas anuales:

Ejemplo:

I. Informe sobre las cuentas anuales

f) Responsabilidad de los administradores en relación con las cuentas anuales

“los administradores son responsables de formular las cuentas anuales adjuntas, de forma que expresen la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la sociedad, de conformidad con el marco normativo de información financiera aplicable a la entidad en España, y del control interno que consideren necesario para permitir la preparación de cuentas anuales libres de incorrección material, debida a fraude o error.

En la preparación de las cuentas anuales, los administradores son responsables de la valoración de la capacidad de la sociedad para continuar como empresa en funcionamiento, revelando, según corresponda, las cuestiones relacionadas con la empresa en funcionamiento y utilizando el principio contable de empresa en funcionamiento excepto si los administradores tienen intención de liquidar la sociedad o de cesar sus operaciones, o bien no exista otra alternativa realista”.

-  A continuación, vamos a ver un ejemplo en relación a la responsabilidad del auditor en relación con la auditoría de las cuentas anuales:

Ejemplo:

I. Informe sobre las cuentas anuales

g) Responsabilidad del auditor en relación con la auditoría de las cuentas anuales

“Nuestros objetivos son obtener una seguridad razonable de que las cuentas anuales en su conjunto están libres de incorrección material, debida a fraude o error, y emitir un informe de auditoría que contiene nuestra opinión. Seguridad razonable es un alto grado de seguridad, pero no garantiza que una auditoría realizada de conformidad con la normativa reguladora de la actividad de auditoría vigente en España siempre detecte una incorrección material cuando existe. Las incorrecciones pueden deberse a fraude o error y se consideran materiales si, individualmente o de forma agregada, puede preverse razonablemente que influyan en las decisiones económicas que los usuarios toman basándose en las cuentas anuales.

En el anexo X de este informe de auditoría se incluye una descripción más detallada de nuestras responsabilidades en relación con la auditoría de las cuentas anuales. Esta descripción que se encuentra en (indíquese el número de página u otra referencia concreta de la descripción) es parte integrante de nuestro informe de auditoría”.

Ejemplo de Anexo

Responsabilidad del auditor en relación con la auditoría de las cuentas anuales

Como parte de una auditoría de conformidad con la normativa reguladora de la actividad de auditoría de cuentas en España, aplicamos nuestro juicio profesional y mantenemos una actitud de escepticismo profesional durante toda la auditoría. También:

Identificamos y valoramos los riesgos de incorrección material en las cuentas anuales, debida a fraude o error, diseñamos y aplicamos procedimientos de auditoría para responder a dichos riesgos y obtenemos evidencia de auditoría suficiente y adecuada para proporcionar una base para nuestra opinión. El riesgo de no detectar una incorrección material debida a fraude es más elevado que en el caso de una incorrección material debida a error, ya que el fraude puede implicar colusión, falsificación, omisiones deliberadas, manifestaciones intencionadamente erróneas, o la elusión del control interno. 

Obtenemos conocimiento del control interno relevante para la auditoría con el fin de diseñar procedimientos de auditoría que sean adecuados en función de las circunstancias, y no con la finalidad de expresar una opinión sobre la eficacia del control interno de la entidad. 

Evaluamos si las políticas contables aplicadas son adecuadas y la razonabilidad de las estimaciones contables y la correspondiente información revelada por los administradores. 

Concluimos sobre si es adecuada la utilización, por los administradores, del principio contable de empresa en funcionamiento y, basándonos en la evidencia de auditoría obtenida, concluimos sobre si existe o no una incertidumbre material relacionada con hechos o condiciones que pueden generar dudas significativas sobre la capacidad de la sociedad para continuar como empresa en funcionamiento. Si concluimos que existe una incertidumbre material, se requiere que llamemos la atención en nuestro informe de auditoría sobre la correspondiente información revelada en las cuentas anuales o, si dichas revelaciones no son adecuadas, que expresemos una opinión modificada.

Nuestras conclusiones se basan en la evidencia de auditoría obtenida hasta la fecha de nuestro informe de auditoría. Sin embargo, los hechos o condiciones futuros pueden ser la causa de que la sociedad deje de ser una empresa en funcionamiento. 

Evaluamos la presentación global, la estructura y el contenido de las cuentas anuales, incluida la información revelada, y si las cuentas anuales representan las transacciones y hechos subyacentes de un modo que logran expresar la imagen fiel. 

Nos comunicamos con los administradores de la entidad en relación con, entre otras cuestiones, el alcance y el momento de realización de la auditoría planificados y los hallazgos significativos de la auditoría, así como cualquier deficiencia significativa del control interno que identificamos en el trascurso de la auditoría.

Entre los riesgos significativos que han sido objeto de comunicación a los administradores de la entidad, determinamos los que han sido de la mayor significatividad en la auditoría de las cuentas anuales del periodo actual y que son, en consecuencia, los riesgos considerados más significativos.

Describimos esos riesgos en nuestro informe de auditoría salvo que las disposiciones legales o reglamentarias prohíban revelar públicamente la cuestión”.

En mi opinión, en relación con la profesión auditora, va a existir un antes y un después de esta nueva orientación de los informes de auditoría, pues las responsabilidades y riesgos del trabajo se van a ver incrementados como consecuencia de la subjetividad inherente al nuevo modelo de informes.

Llegan tiempos de aprendizaje y adaptación y tenemos que estar preparados para ello.

Mucho ánimo a todos, pues como siempre, esta profesión ha sabido adaptarse con mayúsculas, a la multitud de cambios operados en los últimos años.

Recibid un cordial saludo,

 

Pascual López Villén

Economista.-

Twitter: @eco12_

Facebook: https://www.facebook.com/pascual.lopezvillen

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